DIRITTO DELL’ENERGIA – Aumento congiunturale e straordinario dei prezzi dell’energia – Extraprofitti – Funzione solidaristica del tributo – Capacità contributiva – Art. 37, d.l. n. 21/2022.
Provvedimento: SENTENZA
Sezione: 16^
Regione: Lombardia
Città:
Data di pubblicazione: 29 Settembre 2025
Numero: 2081
Data di udienza: 17 Settembre 2025
Presidente: Locatelli
Estensore: Appignani
Premassima
DIRITTO DELL’ENERGIA – Aumento congiunturale e straordinario dei prezzi dell’energia – Extraprofitti – Funzione solidaristica del tributo – Capacità contributiva – Art. 37, d.l. n. 21/2022.
Massima
CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI 2° – LOMBARDIA, Sez. XVI, 29/09/2025 (ud. 17/09/2025), Sentenza n. 2081
DIRITTO DELL’ENERGIA – Aumento congiunturale e straordinario dei prezzi dell’energia – Extraprofitti – Funzione solidaristica del tributo – Capacità contributiva – Art. 37, d.l. n. 21/2022.
Il contributo straordinario per il caro bollette, previsto dall’art. 37, d.l. n. 21/2022, si pone in un’ottica solidaristica e nel pieno rispetto del principio di capacità contributiva, in quanto il legislatore ha ritenuto di applicare il contributo in questione alle imprese energetiche che hanno realizzato rilevanti extraprofitti determinati dall’aumento congiunturale e straordinario dei prezzi dell’energia, in funzione dell’acquisizione di risorse economiche aggiuntive idonee al finanziamento di interventi pubblici diretti a ridurre i costi al consumo dell’energia e l’impatto sociale conseguente ai consistenti aumenti dei prezzi delle forniture energetiche.
Pres. Locatelli, Est. Appignani
Allegato
Titolo Completo
CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI 2° - LOMBARDIA, Sez. XVI, 29/09/2025 (ud. 17/09/2025), Sentenza n. 2081SENTENZA
Sentenza n. 2081/2025
Depositato il 29/09/2025
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LOMBARDIA Sezione 16, riunita in udienza il 17/09/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
LOCATELLI GIUSEPPE, Presidente
APPIGNANI LORENZO, Relatore
GHINETTI ANDREA PIO CARLO, Giudice
in data 17/09/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
– sull’appello n. 302/2025 depositato il 31/01/2025
proposto da
Agenzia Entrate Direzione Regionale Lombardia – Via Manin 25 20100 Milano MI
elettivamente domiciliato presso dr.lombardia.gtpec@pce.agenziaentrate.it
contro
Resistente_1 Spa – P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 – CF_Difensore_1
Difensore_2 – CF_Difensore_2 ed elettivamente domiciliato presso email_1
Avente ad oggetto l’impugnazione di:
– pronuncia sentenza n. 3174/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado MILANO sez. 11 e pubblicata il 19/07/2024
Atti impositivi:
– DINIEGO RIMBORSO n. CARO BOLLETTE 2022 CARO BOLLETTE 2022
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 1785/2025 depositato il 22/09/2025
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con proprio ricorso introduttivo l’Agenzia delle Entrate, Direzione Regionale della Lombardia, impugna la sentenza n. 3174/11/2024 pronunciata dalla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Milano in data 3 luglio 2024 e depositata il 19 luglio 2024.
La vicenda oggetto del presente giudizio ha origine dal silenzio diniego del rimborso tenuto dall’Agenzia delle Entrate – Direzione Regionale della Lombardia, in relazione all’istanza presentata dalla società Resistente_1.p.A. (già Società_1 S.p.A.), in data 25 luglio 2023, volta ad ottenere il rimborso dell’importo di € 2.023.381,66 versato nel corso del 2022 dalla medesima a titolo di contributo straordinario contro il caro bollette, previsto dall’art. 37 del d.l. n. 21/2022.
La società, con proprio ricorso introduttivo, rappresentava di operare nel settore della produzione dell’energia elettrica da fonti rinnovabili e, in particolare, nel settore dell’energia eolica, e di ritenere indebito il versamento del suddetto contributo in quanto fondato su una norma illegittima sul piano dell’ordinamento costituzionale interno e su quello dell’ordinamento eurocomunitario, con particolare riferimento al fatto che il contributo in questione grava anche sulle società operanti nel settore delle energie rinnovabili. La società ricorrente concludeva pertanto chiedendo l’accoglimento del proprio ricorso con vittoria delle spese di lite. Successivamente si costituiva l’Ufficio chiedendo il rigetto del ricorso con vittoria delle spese di lite.
Con la sentenza impugnata, la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado accoglieva parzialmente il ricorso, con compensazione delle spese di lite, rilevando in particolare che “ … la richiesta di rimborso avanzata dalla parte può trovare accoglimento limitatamente all’importo delle accise versate allo Stato e indicate nelle fatture attive” e ordinando “ alla Agenzia delle Entrate – Direzione Regionale Lombardia, il rimborso delle accise versate allo Stato e indicate nelle fatture attive”.
L’Ufficio propone quindi appello chiedendo la riforma della sentenza di primo grado, con vittoria delle spese di entrambi i gradi del giudizio, rappresentando “ che nel ricorso non veniva fatto alcun riferimento specifico alla questione delle accise e della loro eventuale incidenza sulla riduzione della base imponibile del contributo di solidarietà in questione, né veniva oggettivamente dimostrata (attraverso la produzione in giudizio delle fatture attive) l’esistenza e l’entità delle accise stesse” e che, comunque, la sentenza risulta erronea laddove ha disposto il “ rimborso delle accise versate allo Stato e indicate nelle fatture attive” avendo dovuto, al più, disporre di “ dedurre dalla base imponibile del contributo stesso, l’importo monetario corrispondente alla entità quantitativa delle “accise versate allo Stato e indicate nelle fatture attive”, in modo da ricostruire (attraverso l’applicazione dell’aliquota prevista dalla legge alla base imponibile così definita) l’esatta e legittima misura dell’effettivo contributo dovuto, e conseguentemente, per differenza o sottrazione dal maggiore importo del contributo calcolato e versato al lordo delle predette accise, l’esatta e legittima misura quantitativa dell’eventuale imposta in questione versata in eccedenza e non dovuta, oggetto dello specifico diritto al rimborso”.
Si costituisce in giudizio la società che controdeduce all’appello dell’Ufficio, rappresentando l’assenza di qualsivoglia vizio di ultrapetizione o di una violazione dell’art. 112 c.p.c., e propone proprio appello incidentale sostenendo l’illegittimità del provvedimento tacito di rigetto dell’istanza di rimborso, in quanto il contributo istituito dall’art. 37, d.l. n. 21/2022, sarebbe in contrasto con i principi di uguaglianza, ragionevolezza e capacità contributiva sanciti dagli artt. 3 e 53 della Costituzione, sarebbe incompatibile con il diritto europeo (e, in particolare, con il Regolamento UE n. 2022/1854), violerebbe il diritto di proprietà riconosciuto, oltre che dall’art. 42 della Costituzione, anche dall’art. 1, del Protocollo CEDU e dall’art. 17, della Carta di Nizza
(CDFUE).
In data 28 marzo 2025 l’Ufficio deposita proprie controdeduzioni all’appello incidentale della società chiedendone il rigetto.
In data 5 settembre 2025 la società contribuente deposita proprie memorie con le quali insiste per le conclusioni come in ricorso.
MOTIVI DELLA DECISIONE
Letti gli atti e i documenti di causa, esaminati i motivi di impugnazione, il Collegio ritiene che sia meritevole di accoglimento l’appello principale dell’Agenzia mentre non sia meritevole di accoglimento l’appello incidentale della società, nei termini qui di seguito precisati.
In relazione all’appello principale proposto dall’Agenzia, questa Corte osserva che, con la sentenza qui impugnata, il Giudice di prime cure, dopo aver rilevato che “ la Corte Costituzionale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 37, comma 3, del decreto-legge 21 marzo 2022, n. 21 … nella parte in cui prevede che «[a]i fini del calcolo del saldo di cui al comma 2, si assume il totale delle operazioni attive, al netto dell’IVA,», anziché «[a]i fini del calcolo del saldo di cui al comma 2, si assume il totale delle operazioni attive, al netto dell’IVA e delle accise versate allo Stato e indicate nelle fatture attive»”, argomenta sul fatto che “l’inclusione nella base imponibile delle accise versate allo Stato e indicate in fattura … compromette « radicalmente», su questo aspetto, la ragionevolezza della disposizione censurata”. Il Collegio di prima istanza ha quindi ribadito l’illegittimità costituzionale del contributo nella parte in cui non esclude dalla base imponibile le accise versate e ha infine disposto “ il rimborso delle accise versate allo Stato e indicate nelle fatture attive”.
Pur rilevando la correttezza dell’iter argomentativo della motivazione con la previsione che dalla base imponibile del contributo debbano essere escluse le accise versate e indicate nelle fatture attive, questa Corte rileva dapprima la incongruenza del dispositivo che ha erroneamente disposto “ il rimborso delle accise versate allo Stato e indicate nelle fatture attive” anziché lo scomputo delle stesse dalla base imponibile per la determinazione del contributo in questione. Osserva poi che dalla documentazione in atti non emerge una specifica richiesta di parte contribuente del rimborso del contributo in relazione alla sua determinazione su un importo comprensivo delle accise, non è possibile rilevare alcuna quantificazione dell’incidenza delle eventuali accise sulla base imponibile del contributo dovuto e versato, né è possibile rilevare l’entità precisa del contributo eventualmente indebitamente versato per effetto della deduzione delle accise dalla base imponibile dello stesso; conseguentemente questo Collegio ritiene che debba accogliersi il rilievo proposto dall’Ufficio con il proprio appello.
In relazione all’appello incidentale proposto dalla società questa Corte ne rileva l’infondatezza per quanto di seguito riportato.
La società contribuente eccepisce innanzitutto l’irrazionalità del contributo in violazione degli artt. 3 e 53 Cost. in quanto parifica indebitamente la posizione dei soggetti produttori di energia rinnovabile con gli altri produttori evidenziando peraltro che nel settore delle società che producono energia rinnovabile i supposti extraprofitti sono già stati intercettati, proprio nell’anno 2022, da altri istituti.
A tal proposito, questa Corte rileva che il problema della costituzionalità dell’art. 37 del d. l. 21/2022 è già stato affrontato dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 111/2024. In tale sentenza la Corte costituzionale si è espressa rilevando che “non appare arbitrario che il fortissimo aumento dei prezzi dei prodotti energetici nell’eccezionale situazione congiunturale e lo specifico mercato in cui le imprese energetiche operano siano stati identificati dal legislatore – al verificarsi di una serie di condizioni – come un indice rivelatore di ricchezza (ex plurimis sentenza n. 108 del 2023)”. D’altronde la tassazione degli extraprofitti in questione, anche in considerazione del contesto storico nel quale ha trovato la genesi, oltre ad essere espressione del principio di capacità contributiva deve necessariamente essere ancorato anche al non rinunciabile dovere di solidarietà negli Stati e tra gli Stati membri. La stessa Corte costituzionale, nella propria ulteriore ordinanza n. 21/2025, si è espressa in tal senso rilevando che “ l’esigenza di garantire un eccezionale coordinamento impositivo sulla catena energetica per evitare (ulteriori) distorsioni al mercato interno, per quanto rilevante, dovrebbe essere contemperata con il principio di solidarietà e con gli altri interessi generali dell’Unione europea resi centrali dallo stesso regolamento, quali la tutela dei consumatori, delle imprese e delle famiglie, la stabilità economica delle finanze pubbliche degli Stati membri e dell’intera eurozona” e statuendo inoltre che “ Con specifico riferimento ai produttori di energia elettrica già sottoposti al tetto sui ricavi, è bene, infine, notare che la contemporanea sottoposizione anche al contributo di solidarietà ha riguardato esclusivamente il mese di dicembre 2022. Va altresì osservato che, in caso di superamento del tetto sui ricavi, gli importi restituiti al Gestore dei servizi energetici (GSE) e poi riversati nel bilancio dello Stato costituiscono componenti negativi del reddito di impresa e, in quanto tali, comunque non rilevano ai fini della determinazione della base imponibile del contributo di solidarietà, il che esclude una duplicazione d’imposta”. In un tale assetto deve pertanto ravvisarsi l’insindacabilità della discrezionalità legislativa nella trasposizione giuridica di fattori sociali ed economici in un orizzonte di giustizia distributiva e, conseguentemente, deve ritenersi che il presupposto d’imposta, la base imponibile e tutti gli altri elementi del tributo in questione risultano individuati nel rispetto dei principi di ragionevolezza e proporzionalità e del limite della non arbitrarietà. A ciò si aggiunga che a fronte della generica ed astratta eccezione della società ricorrente, in atti manca qualunque elemento documentale probatorio dell’eventuale irragionevolezza e/o arbitrarietà, nel caso concreto, della modalità di determinazione della base imponibile come configurata dal legislatore nazionale nonché della eventuale sovrapposizione del contributo in questione con altri tributi e della sua asserita natura espropriativa.
Anche alla luce di quanto sopra esposto, di alcun pregio appare anche l’ulteriore eccezione relativa al fatto che “… la disposizione appare irrazionale per inidoneità a conseguire il suo scopo. Il divieto di traslazione degli oneri sui prezzi al consumo risulta difficilmente assoggettabile a controlli efficaci, atti a garantire che non sia eluso” (pag. 17 appello incidentale). Il solo fatto che la società si limiti a individuare solo una difficoltà (non impossibilità) rappresenta la dimostrazione che l’obiettivo possa comunque essere conseguito come d’altronde si evince dalla stessa affermazione (presente poco oltre nella stessa pagina 17) per la quale “ Vero è che la disposizione ha affidato alla Autorità per l’energia elettrica, il gas e il sistema idrico un potere di vigilanza «sulla puntuale osservanza» del divieto di traslazione”, smentendo per tale via l’assunto iniziale della irrazionalità della disposizione in questione.
In relazione alle censure di incompatibilità del richiamato art. 37 del d.l. 21/2022 rispetto all’ordinamento unionale e, in particolare, il suo contrasto con gli artt. 106 e 107 TFUE, poiché il contributo in esame costituirebbe una sorta di aiuto di Stato per le imprese che sono state escluse dal prelievo, occorre innanzitutto rilevare che il richiamato art. 37 costituisce l’attuazione, in ambito nazionale, delle indicazioni fornite dalla Commissione Europea nella Comunicazione “RePowerEU: azione europea comune per un’energia più sicura, più sostenibile e a prezzi più accessibili”, pubblicata l’8 marzo 2022, nella quale si prevede che “ gli Stati membri possono prendere in considerazione misure fiscali intese a catturare alcuni dei rendimenti ottenuti da determinati produttori di energia elettrica”, sebbene con la precisazione che “nella misura in cui le esenzioni da tali imposte sugli utili comportano vantaggi selettivi per determinate imprese, possono essere di applicazione le norme in materia di aiuti di Stato”. Con il suddetto art. 37, a tutela di principi fondamentali attinenti la sfera economico-sociale in un orizzonte di giustizia distributiva, il legislatore italiano ha quindi inteso dare attuazione agli artt. 14 e segg. del Regolamento UE n. 2022/1854, finalizzato a realizzare “ un intervento di emergenza per far fronte ai prezzi elevati dell’energia”, evidenziandone il carattere straordinario e solidaristico e la delimitazione nel tempo, nella particolare situazione emergenziale e peraltro con riferimento ad un settore, quello energetico, di natura essenzialmente oligopolistico.
Ai sensi e per gli effetti dell’articolo 107, paragrafo 1 del TFUE può qualificarsi aiuto di Stato qualsiasi aiuto concesso da uno Stato membro, ovvero mediante risorse statali, sotto qualsiasi forma che, favorendo talune imprese o talune produzioni, falsa o minaccia di falsare la concorrenza, nella misura in cui incide sugli scambi tra gli Stati membri. La presenza di aiuti di Stato può essere individuata sulla scorta dei seguenti criteri:
– il sostegno è concesso dallo Stato o tramite risorse statali;
– esso favorisce una o più imprese: esiste un vantaggio selettivo;
– il sostegno distorce o ha il potenziale per falsare la concorrenza;
– esso incide sugli scambi tra Stati membri.
Il contributo straordinario di che trattasi non risponde ad alcuno dei detti criteri poiché costituisce un tributo gravante su una particolare e ulteriore capacità contributiva generatasi per la situazione contingente in testa alle imprese operanti nel settore in questione, con una finalità solidaristica, peraltro di respiro europeo.
Occorre inoltre rilevare che la stessa Corte Costituzionale, con la già citata sentenza n. 111/2024, ha escluso che la normativa che sottopone solo alcuni soggetti al contributo di cui trattasi integri una forma di discriminazione, sia tra imprese del mercato energetico ed imprese operanti in altri settori merceologici, sia tra imprese che operano all’interno del mercato energetico, cosicché, a fronte di una normativa nazionale non discriminatoria, non può comunque essere configurata la fattispecie dell’aiuto di Stato. Infatti, nella richiamata sentenza, è espressamente affermato che “
9. – Non fondata è invece la questione relativa alla discriminazione tra imprese del mercato energetico e quelle operanti in altri settori merceologici, quali quello bancario o farmaceutico, che pure, secondo i rimettenti, avrebbero realizzato “extraprofitti” consistenti durante e dopo la crisi pandemica. È affermazione costante di questa Corte che «ogni diversificazione del regime tributario, per aree economiche o per tipologia di contribuenti, deve essere supportata da adeguate giustificazioni» (ex plurimis, sentenza n. 49 del 2024). Nel descritto contesto congiunturale un’idonea giustificazione sussiste, perché il mercato energetico, come si è visto, ha fatto registrare, in assoluto, incrementi di fatturato tali da risultare chiaramente senza paragoni nel periodo considerato dalla norma censurata …
10. – Nemmeno fondata è la questione sollevata in riferimento alla discriminazione interna al mercato energetico. In particolare, i rimettenti evidenziano che la previsione contenuta nel comma 2 dell’art. 37 del d.l. n. 21 del 2022, come convertito e più volte modificato, nella parte in cui esclude l’applicazione dell’imposta ove il saldo incrementale sia inferiore a 5 milioni di euro o al 10 per cento, sarebbe discriminatoria in quanto introdurrebbe «un regime fiscale differenziato pur a fronte di situazioni del tutto comparabili». Tale argomento è privo di pregio. La previsione, anziché rappresentare un fattore di discriminazione, ha una funzione di completamento del regime impositivo introdotto dal legislatore, che ha configurato una soglia di tolleranza al di sotto della quale gli incrementi del saldo sono stati stimati non indicativi di una maggiore forza economica, perché ritenuti riconducibili alla normale attività di impresa. Questa Corte, in una fattispecie per certi versi analoga, ha precisato che neppure «irragionevole è la scelta di riferirsi ad una determinata dimensione del fatturato (50 milioni di euro) per delimitare la platea degli imprenditori assoggettati al contributo … Nell’esercizio di tale ampia facoltà di scelta, il legislatore ha ritenuto di dover assoggettare alla contribuzione obbligatoria i soli soggetti economici il cui fatturato supera una determinata soglia: non è irragionevole che le spese di funzionamento dell’autorità preposta al corretto funzionamento del mercato gravino sulle imprese caratterizzate da una presenza significativa nei mercati di riferimento e dotate di considerevole capacità di incidenza sui movimenti delle relative attività economiche» (sentenza n. 269 del 2017)”.
Questo Collegio ritiene, quindi, che non siano ravvisabili nella norma in esame profili di incompatibilità con il diritto comunitario che giustifichino la diretta disapplicazione dell’art. 37 del d.l. n. 21/2022 o, comunque, la trasmissione degli atti alla Corte di Giustizia dell’Unione Europea affinché quest’ultima valuti la compatibilità del citato art. 37 con i parametri comunitari. Infine, questa Corte ritiene che il contributo straordinario in oggetto non possa configurarsi come illegittimo neppure per contrasto con il diritto di proprietà riconosciuto dall’art. 42 della Costituzione e dall’art. 1 del protocollo n. 1 CEDU, in ragione del fatto che il detto diritto debba essere inquadrato nel più ampio contesto dei principi solidaristici e sociali, che caratterizzano il complessivo sistema ordinamentale, e con i quali il diritto di proprietà deve necessariamente essere bilanciato, restando comunque recessivo rispetto al prevalente interesse pubblico di rilevanza sociale e trovando un limite proprio nella funzione sociale ad esso ascrivibile.
Proprio in un tale quadro, in un’ottica solidaristica e nel pieno rispetto del principio di capacità contributiva, il legislatore ha ritenuto di applicare il contributo in questione alle imprese energetiche che hanno realizzato rilevanti extraprofitti determinati dall’aumento congiunturale e straordinario dei prezzi dell’energia, in funzione dell’acquisizione di risorse economiche aggiuntive idonee al finanziamento di interventi pubblici diretti a ridurre i costi al consumo dell’energia e l’impatto sociale conseguente ai consistenti aumenti dei prezzi delle forniture energetiche.
Né d’altronde può accogliersi l’eccezione relativa alla asserita violazione dell’art. 17 della Carta di Nizza posto che il contributo va a colpire i saldi tra le operazioni attive e quelle passive risultanti dalle liquidazioni IVA relative a due identici periodi di annualità successive, e, quindi, in tal senso idonei ad esprimere un innegabile plusvalore economico espressione di capacità contributiva. Ciò, tanto più in considerazione della previsione introdotta, con effetto retroattivo, dall’art. 1 co. 120, d.l. 197/2022, della sottrazione dai saldi come sopra delineati dei dati meno rilevanti sul puro piano reddituale e, peraltro, della sola mera eventualità – come sopra rilevato, nel caso di specie comunque non comprovata – della mancata considerazione del valore delle accise nelle operazioni passive.
Le questioni come sopra vagliate esauriscono quindi la vicenda sottoposta al Collegio, essendo stati esaminati tutti gli aspetti rilevanti per la definizione del procedimento; gli argomenti di doglianza eventualmente non espressamente esaminati sono stati da questo Collegio non rilevanti ai fini della decisione e comunque non idonei a condurre ad una conclusione di segno diverso. La decisione, pertanto, assorbe e supera tutte le eventuali ulteriori domande formulate nel giudizio.
Per tutti i suddetti motivi e in parziale riforma della sentenza di primo grado, questa Corte accoglie l’appello principale dell’Ufficio e rigetta l’appello incidentale della società con conferma dell’originario operato dell’Ufficio. Le spese di lite seguono la soccombenza e si liquidano come indicato in dispositivo, tenuto conto del valore della controversia e delle difese svolte.
P.Q.M.
la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia accoglie l’appello principale dell’Ufficio e rigetta l’appello incidentale della società che condanna al rimborso spese liquidate in € 12.000,00 (euro dodicimila/00) per il giudizio di primo grado e in € 15.000,00 (euro quindicimila/00) per il giudizio di appello, oltre spese generali del 15%.
Così deciso in Milano, nella Camera di Consiglio del 17 settembre 2025.
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